9.1. Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности и прочих доходов и расходов

Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности в системе бухгалтерского и налогового учета

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним используется в системе бухгалтерского учета счет 90 «Продажи». На указанном счете отражаются сведения о выручке от продаж и себестоимости в разрезе продаж:

готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства;
выполненных работ и оказанных услуг промышленного и непромышленного характера;
покупных изделий;
товаров и транспортных услуг;
услуг связи и т.п.

Признанная в системе бухгалтерского учета выручка от продаж отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

Одновременно на сумму себестоимости проданных товаров (выполненных работ и оказанных услуг) осуществляется корреспонденция счетов:

дебет счета 90 «Продажи»
кредит счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др.

В организациях, которые осуществляют розничную торговлю и ведут учет по ценам продажи, наряду с проводкой дебет счета 41 «Товары» и кредит счета 90 «Продажи» осуществляется отрицательная запись (красное сторно) на сумму торговой наценки на проданные товары по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счета 45 «Торговая наценка».

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты следующие субсчета:

90-1 «Выручка»;
90-2 «Себестоимость продаж»;
90-3 «Налог на добавленную стоимость»;
90-4 «Акцизы»;
90-5 «Экспортные пошлины»;
90-6 «Налог с продаж»;
90-7 «Расходы на продажу»;
90-8 «Управленческие расходы»;
90-9 «Прибыль (убыток) от продаж», предназначенный для выявления финансового результата (прибыли или убытка) от продаж за отчетный месяц.

Выявленный на субсчете 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж» финансовый результат, ежемесячно списывается заключительными оборотами на счет 99 «Прибыли и убытки»:

прибыль — дебет счета 90-9, кредит счета 99;
убыток — кредит счета 90-9, дебет счета 99.

Поэтому синтетический счет 90 «Продажи» остатка на каждую отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи», кроме субсчета 90-9 «Прибыль (убыток) от продажи», закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров, готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг.

В журнале-ордере № 11 отражаются итогами за месяц обороты по кредиту счетов, предназначенных для учета отгрузки и реализации продукции, работ и услуг в разрезе корреспондирующих счетов. В журнале-ордере № 11 отражаются данные по продажам, выявившиеся в ведомостях № 16 или 16/1.

Ведомость № 16 используется для обобщения данных в разрезе счетов-фактур по проданным товарам, выполненным работам и оказанным услугам не только в денежном выражении, но и в количественном, по каждому наименованию изделий.

Ведомость № 16/1 предназначена для аналитического учета реализации, если в учетной политике используется вариант учета продаж по предъявлению на оплату расчетных документов, т.е. по отгрузке. Ведомость заполняется по каждому покупателю (дебитору). В специальных графах ведомости выделяется финансовый результат (прибыль или убыток) за отчетный месяц (период) и делается отметка о получении денежных средств, например по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Все это позволяет оперативно контролировать поступления сумм от покупателей и заказчиков.

Документооборот в системе налогового учета по формированию доходов от реализации можно представить в виде схемы, разработанной аудитором-экспертом Т.В.Севастьяновой (Челябинск).

Учет прочих доходов и расходов в системе бухгалтерского учета

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах, представляющих операционные и внереализационные доходы и расходы, используется счет 91 «Прочие доходы и расходы».

По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» находят отражение хозяйственные операции в течение отчетного периода:

поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности, в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам, в корреспонденции со счетами учета расчетов;
прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества, в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами;
поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров, в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
поступления от операций с тарой в корреспонденции со счетами учета тары (счет 10) и расчетов;
проценты, полученные (подлежащие получению) за предоставление в пользование денежных средств организации и за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации, в корреспонденции со счетами учета финансовых вложений или денежных средств, а также прочие операционные доходы.

Указанные семь типов хозяйственных операций по поступлению денежных средств, активов и пополнению источников средств представляют операционные доходы.

Внереализационные доходы также находят отражение по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с соответствующими счетами.

Они включают следующие хозяйственные операции, связанные с поступлением доходов:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению, в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
поступления, связанные с безвозмездным получением активов, в корреспонденции со счетом учета предполагаемых доходов будущих периодов;
поступления в возмещение причиненных организации убытков, в корреспонденции со счетами учета расчетов;
прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, в корреспонденции со счетами учета расчетов;
суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности;
курсовые разницы в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др.;
суммы до оценки активов и прочие внереализационные доходы.

По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» отражаются в течение отчетного периода операционные и внереализационные расходы, в корреспонденции с соответствующими счетами учета.

В состав операционных расходов, согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации», включают:

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности;
расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных актов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов и т.п.);
расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
отчисления в резервы: по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и другие резервы в соответствии с правилами учета;
прочие операционные расходы.

Внереализационные расходы согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» в своем составе имеют:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
возмещение убытков, причиненных организацией;
убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других договоров, нереальных для взыскания;
курсовые разницы;
суммы уценки активов;
расходы, связанные с благотворительной деятельностью;
расходы на осуществление спортивных и культурно-массовых мероприятий и другие внереализационные расходы.

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:

91-1 «Прочие доходы»;
91-2 «Прочие расходы»;
91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитываются операционные и внереализационные доходы организации.

На субсчете 91-2 «Прочие расходы» обобщается информация об операционных и внереализационных расходах организации.

Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» осуществляются накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субъекту 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за каждый отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Поэтому счет 91 «Прочие доходы и расходы» не имеет остатка на отчетную дату.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду в разрезе операционных и внереализационных расходов с возможностью выявления финансового результата по каждой хозяйственной операции.