Реорганизация может рассматриваться как процесс преобразования, переустройства, например, изменение функций организации, ее структуры и т.д., в контексте с методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (приказ Минфина России от 20.05.2003 № 44н) и ГК РФ.
Реорганизация может быть осуществлена в следующих формах:
- присоединение (к организации присоединяются одна или несколько других организаций);
- разделение (на базе действующей организации образуется две или более организации);
- выделение (из состава действующей организации выделяется другая самостоятельная организация);
- преобразование (в соответствии с действующим законодательством действующая организация меняет свою организационно-правовую форму, например, акционерное общество из закрытого преобразовывается в открытое).
В целях формирования информации в бухгалтерской отчетности о реорганизации учредители организации (организаций) должны предусмотреть:
- Проведение инвентаризации имущества и обязательств с указанием сроков.
- Способ оценки передаваемых (принимаемых) в порядке правопреемства:
- имущества по остаточной стоимости либо по текущей рыночной стоимости (фактической себестоимости материально-производственных запасов, первоначальной стоимости финансовых вложений и др.);
- обязательств, отраженных в передаточном акте или разделительном балансе в сумме, по которой кредиторская задолженность была отражена в бухгалтерском учете, с учетом сумм убытков, причитающихся возмещению кредиторам в соответствии с действующим российским законодательством.
Порядок правопреемства в связи с изменениями в имуществе и обязательствах, которые могут возникнуть после даты утверждения передаточного акта или разделительного баланса в результате текущей деятельности реорганизуемой организации.
Порядок формирования уставного капитала (складочного капитала, уставного фонда, паевого фонда) и его величины для отражения в учредительных документах возникших организаций и реорганизуемой организации.
Распределение чистой прибыли отчетного периода и прошлых лет реорганизуемой организации с учетом возможной необходимости ее направления на выкуп (приобретение) у акционеров акций, списание (с оценкой последствий) условных обязательств и другие вопросы.
Для формирования бухгалтерской отчетности в условиях реорганизации необходимы:
- учредительные документы организаций, возникших в результате реорганизации;
- решение учредителей или соответствующих органов согласно российскому законодательству;
- - договоры о слиянии или присоединении в установленных законодательством случаях;
- - передаточные акты или разделительные балансы, которые в соответствии с решением (договором) учредителей могут включать следующие приложения:
- - бухгалтерскую финансовую отчетность;
- - акты инвентаризации имущества и обязательств;
- - первичные учетные документы по материальным ценностям, основным средствам, запасам, другому имуществу;
- - расшифровки кредиторской и дебиторской задолженности и другие сведения.
При этом необходимо учесть, что передаточные акты или разделительные балансы рекомендуется составлять на отчетную дату.
В ходе реорганизации организация, прекращающая свою деятельность, составляет заключительную бухгалтерскую отчетность в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99.
При составлении заключительной бухгалтерской отчетности закрывают счета учета прибылей и убытков, а (распределение) чистую прибыль направляют (распределяют) на цели, определенные решением (договором) учредителей.
Передача имущества и обязательств по передаточному акту или разделительному балансу организацией, передающей имущество и обязательства в порядке правопреемства, бухгалтерскими записями не отражается.
Расходы, связанные с реорганизацией, признаются организациями, участвующими в реорганизации, в качестве внереализационных расходов соответствующего периода и отражаются в учете организации, осуществляющей эти расходы. В отчете о прибылях и убытках этой организации указанные расходы раскрываются обособленно по отдельной строке в составе внереализационных расходов.
Во вступительной бухгалтерской отчетности, возникшей в результате реорганизации организации на начало отчетного периода, сведения об имуществе, обязательства и другие данные приводятся на основе утвержденных в установленном порядке передаточного акта или разделительного баланса, а также данных заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций, составленной с учетом возникших изменений в составе и стоимости передаваемых имущества и обязательств.
Таким образом, при реорганизации в форме слияния на день, предшествующий внесению в Реестр записи о возникшей организации, все реорганизуемые организации, прекращающие свою деятельность, составляют заключительную бухгалтерскую отчетность с закрытием счета учета прибылей и убытков.
Вступительная бухгалтерская отчетность организации, возникшей в результате реорганизации в форме слияния на дату ее государственной регистрации, формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения (суммирования или вычитания) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций.
При реорганизации организаций в форме присоединения заключительная бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией. При этом закрываются счета учета прибылей и убытков и распределения суммы чистой прибыли в соответствии с договором о присоединении.
При реорганизации организаций в форме разделения для составления разделительного баланса, содержащего положения о правопреемстве имущества и обязательств реорганизуемой организации на основании решения учредителей, разделяют числовые показатели бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации. При этом никаких записей в учете не делают. Числовые показатели формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» реорганизуемой организацией не разделяют.
На основе разделительного баланса и заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованной в форме разделения организации составляется вступительная бухгалтерская отчетность каждой новой организации на дату государственной регистрации.
При реорганизации в форме выделения организация, у которой в процессе выделения из нее другой организации на основании решения учредителей меняется только объем имущества и обязательств и текущий отчетный год не прерывается, счет учета прибылей и убытков не закрывает и заключительную бухгалтерскую отчетность не формирует.
Числовые показатели бухгалтерской отчетности при составлении разделительного баланса реорганизуемой организации разделяются на основании решения учредителей. При этом не разделяются числовые показатели формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» реорганизуемой организации.
Вступительная бухгалтерская отчетность организации, возникшей в результате реорганизации в форме преобразования, составляется переносом показателей заключительной отчетности организации, реорганизуемой в форме преобразования, с учетом особенностей, предусмотренных в п. 44 методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций.
Отражение сведений в бухгалтерской отчетности (промежуточной и (или) годовой) начиная с даты принятия учредителями решения о проведении реорганизации осуществляется при наличии, в частности:
- основания проведения реорганизации;
- сведений об организациях, участвующих в реорганизации и правопреемствах;
- даты составления передаточного акта или разделительного баланса;
- изменений в составе и стоимости имущества и обязательств;
- расходов, связанных с реорганизацией;
- формирования уставного капитала возникших организаций.
Когда предприятие прекращает свою деятельность по тем или
иным причинам, т.е. ликвидируется, особенность составления бухгалтерской отчетности заключается в том, что статьи отчетности оцениваются, как правило, по стоимости возможной реализации имущества и обязательств.
Например, в ликвидационном балансе могут отсутствовать такие статьи, как «Доходы будущих периодов» и «Расходы будущих периодов». Оценка имущества может быть по стоимости ниже остаточной.